對國企出具非標審計報告，會計師被告上法庭，要求返回審計費用

城投公司發債審計被出具無法表示意見報告起訴會計師

豐縣城投公司稱，1、出具審計報告是用于發行公司債券融資使用；2、天衡徐州分所不具有出具雙方約定審計業務報告的資質；3、天衡徐州分所未按照約定完成任何審計工作。在2014年北京永拓會計師事務所（特殊普通合伙）對同樣的財務報表、經營成果及現金流等財務狀況出具了審計報告；在2015年5月26日山東和信會計師事務所（特殊普通合伙）對同樣的財務資料也出具了審計報告，該兩家事務所均認為豐縣城投公司財務報表在所有重大方面已按照企業會計準則和企業會計制度的規定編制，能公允反映豐縣城投公司2011年、2012年、2013年、2014年度合并及母公司的經營成果和現金流，該兩家事務所均是依據相同的會計準則及其專業知識作出的認定。但天衡徐州分所依據該相同的規定，針對豐縣城投公司相同的會計資料，卻作出不同的報告。可見，天衡徐州分所是不能夠完成雙方約定的審計業務的，其不具備履行合同的能力，是不具有出具審計報告的資質的。其出具無法表示意見的審計意見是不客觀、不公允的，其亦未按照我國注冊會計師審計準則實施審計工作。

   天衡會計師事務所徐州分所稱：其出具的“無法表示意見”審計報告，不是怠于履行審計義務作出的結論，而是根據對豐縣城投公司相關財務事實的審計并根據《中國注冊會計師審計準則第1502號——非標準審計報告》的規定出具。形成“無法表示意見”審計報告的原因是在審計中發現豐縣城投公司2012、2013年度的土地整理成本、收入無法核實，占豐縣城投公司合并成本、收入總額的比例分別為59.91%、56.54%，天衡徐州分所的行為符合規定。天衡徐州分所是依法設立的獨立民事主體，具有與其業務服務相應的民事權利能力和民事行為能力，能夠承擔與其業務相適應的法律責任。綜上，請求駁回豐縣城投公司的再審申請。

江蘇省高級人民法院

民 事 裁 定 書

（2018）蘇民申3753號

再審申請人（一審原告、反訴被告，二審被上訴人）：豐縣城市投資發展有限公司，住所地在江蘇省豐縣中陽大道北側、沙支河西側。

法定代表人：李偉，該公司董事長。

委托訴訟代理人：孫雪云，該公司員工。

委托訴訟代理人：胡蘇，該公司法律顧問。

被申請人（一審被告、二審上訴人）：天衡會計師事務所（特殊普通合伙），住所地在江蘇省南京市建鄴區江東中路106號1907室。

法定代表人：余瑞玉，該事務所首席合伙人。

委托訴訟代理人：董會才，該事務所職員。

被申請人（一審被告、反訴原告，二審上訴人）:天衡會計師事務所（特殊普通合伙）徐州分所，住所地在江蘇省徐州市解放南路300號。

負責人：渠敬福，該分所所長。

委托訴訟代理人：楊天志，該分所合伙人。

委托訴訟代理人：楊秀成，江蘇鑄品律師事務所律師。

再審申請人豐縣城市投資發展有限公司（以下簡稱豐縣城投公司）因與被申請人天衡會計師事務所（特殊普通合伙）（以下簡稱天衡所）、天衡會計師事務所（特殊普通合伙）徐州分所（以下簡稱天衡徐州分所）財會服務合同糾紛一案，不服江蘇省徐州市中級人民法院（2017）蘇03民終3577號民事判決，向本院申請再審。本院依法組成合議庭對本案進行了審查，現已審查終結。

豐縣城投公司申請再審稱，1、從雙方簽訂的審計業務約定書及協議書的內容來看，天衡徐州分所、天衡所對豐縣城投公司的會計資料進行審計并出具審計報告，是用于發行公司債券融資使用，雙方對審計目的在約定書及協議書中均有約定及明知。2、天衡徐州分所不具有出具雙方約定審計業務報告的資質。通過天衡徐州分所、天衡所的營業執照登記載明的經營范圍及雙方提供的在案其他證據，從一、二審查明的事實來看，天衡徐州分所不具有出具協議約定審計報告的資質，天衡徐州分所不具有中華人民共和國財政部、中國證券監督管理委員會頒發的《會計師事務所債券、期貨相關業務許可證》，故其不能對外出具審計業務報告。其在本案中向法庭提交的天衡徐審字（2015）0089號審計報告應系無效。其自行制作該報告的目的是為了掩飾拒不返回收到的審計費用。3、天衡徐州分所未按照約定完成任何審計工作，二審法院認定其完成部分審計工作無事實和法律依據，系認定事實錯誤。根據一、二審查明的事實，針對豐縣城投公司的2012年度、2013年度財務報表、經營成果及現金流等財務狀況，在2014年北京永拓會計師事務所（特殊普通合伙）對同樣的財務報表、經營成果及現金流等財務狀況出具了審計報告；在2015年5月26日山東和信會計師事務所（特殊普通合伙）對同樣的財務資料也出具了審計報告，該兩家事務所均認為豐縣城投公司財務報表在所有重大方面已按照企業會計準則和企業會計制度的規定編制，能公允反映豐縣城投公司2011年、2012年、2013年、2014年度合并及母公司的經營成果和現金流，該兩家事務所均是依據相同的會計準則及其專業知識作出的認定。但天衡徐州分所依據該相同的規定，針對豐縣城投公司相同的會計資料，卻作出不同的報告。可見，天衡徐州分所是不能夠完成雙方約定的審計業務的，其不具備履行合同的能力，是不具有出具審計報告的資質的。因此，二審法院認定其完成部分審計工作錯誤。4、二審法院認定豐縣城投公司未針對天衡徐州分所反饋的問題進一步提供相關財務資料錯誤。豐縣城投公司完全履行了審計業務約定書及協議書約定的義務，提供了詳實的財務資料，針對天衡徐州分所一再堅持的異議，豐縣城投公司在二審中又再次出示了相關財務資料。且該財務資料也是先前及后來另外的會計師事務所審計所依據的財務資料，故進而證明天衡徐州分所違約的事實。其出具無法表示意見的審計意見是不客觀、不公允的，其亦未按照我國注冊會計師審計準則實施審計工作。5、天衡所未對案涉業務作出任何工作，因天衡徐州分所系其分支機構，對外承擔責任的主體應為天衡所，故天衡所是本案適格的訴訟主體，其應當返還豐縣城投公司支付的審計費用。綜上，請求依法進行再審，撤銷二審判決，維持一審判決，本案訴訟費用由天衡徐州分所、天衡所承擔。

被申請人天衡徐州分所提交意見認為，1、豐縣城投公司錯將專業服務合同關系理解為特定標的物的買賣合同關系。本案中，雙方簽訂的《審計業務約定書》雖然提到了“因融資需要”委托審計，但同時也明確天衡徐州分所的責任是應按照中國注冊會計師審計準則的規定進行審計。豐縣城投公司錯誤地認為支付審計費用，其得到的審計報告結論就必須滿足融資需要，即審計費用是滿足豐縣城投公司融資需要的合同對價，是一種買賣合同關系。豐縣城投公司的上述主張不合法，《中華人民共和國注冊會計師法》第六條第二款規定，注冊會計師和會計師事務所依法獨立、公正執行業務，受法律保護；第二十一條規定，注冊會計師執行審計業務，必須按照職業準則、規則確定的工作程序出具報告。據此，會計師事務所在執行業務工作中必須依法、獨立、公正。天衡徐州分所對本案所出具的審計報告，嚴格遵循了職業準則的要求，沒有為順利收取剩余審計費用而違規滿足委托人的要求。本案中天衡徐州分所出具的“無法表示意見”審計報告，不是怠于履行審計義務作出的結論，而是根據對豐縣城投公司相關財務事實的審計并根據《中國注冊會計師審計準則第1502號——非標準審計報告》的規定出具。形成“無法表示意見”審計報告的原因是在審計中發現豐縣城投公司2012、2013年度的土地整理成本、收入無法核實，占豐縣城投公司合并成本、收入總額的比例分別為59.91%、56.54%，天衡徐州分所的行為符合規定。2、豐縣城投公司認可案涉《審計業務約定書》合法有效，但又認為天衡徐州分所無資質，前后矛盾。根據《中華人民共和國注冊會計師法》第十四條第一款、第十六條第一款，《會計師事務所管理辦法》第十七條第二款的規定以及天衡徐州分所營業執照、會計師事務所分所執業證書、天衡所對天衡徐州分所的授權書、徐州市注冊會計師協會出具的證明、相關的生效裁判文書等，天衡徐州分所有資格對外出具審計報告，且對外出具審計報告是天衡徐州分所的工作常態。案涉《審計業務約定書》約定的是“因融資的需要”，并沒有約定“發行公司債券”，不應進行限制性解釋。3、雙方簽訂服務協議后，天衡徐州分所進場開展審計工作，豐縣城投公司主張天衡徐州分所未按照約定完成任何審計工作無事實依據，且與豐縣城投公司向天衡徐州分所支付審計費、豐縣城投公司為天衡徐州分所支出住宿費、餐飲費，天衡徐州分所與豐縣城投公司之間溝通函、回函等事實相悖。豐縣城投公司所稱其他會計師事務所出具審計報告，也不能據以證明天衡徐州分所沒有完成審計工作。4、豐縣城投公司在2015年5月13日回函中并未提出進一步提供財務資料，而是單方解除《審計業務約定書》并要求天衡徐州分所返還18萬元審計費、賠償住宿費、餐飲費損失等。二審中，豐縣城投公司沒有按照法院要求提供相關收入、成本的財務資料。5、天衡徐州分所是依法設立的獨立民事主體，具有與其業務服務相應的民事權利能力和民事行為能力，能夠承擔與其業務相適應的法律責任。綜上，請求駁回豐縣城投公司的再審申請。

被申請人天衡所同意天衡徐州分所的意見。

本院經審查認為：豐縣城投公司的申請再審理由不能成立。理由：

1、天衡徐州分所在接受豐縣城投公司的委托進行審計過程中，發函告知豐縣城投公司因豐縣城投公司2012、2013年土地整理成本及收入缺少原始支出證據故無法表示審計意見，而豐縣城投公司并未進一步提供相關財務資料。豐縣城投公司關于天衡徐州分所未對案涉業務做任何工作、未依約完成任何審計工作的主張，無事實及法律依據。

2、天衡徐州分所二審期間提交了證明其可以出具案涉相關審計報告的證據，豐縣城投公司關于天衡徐州分所不具備出具案涉審計業務報告資質的主張，無事實及法律依據。

綜上，再審申請人豐縣城投公司的再審申請不屬于《中華人民共和國民事訴訟法》第二百條規定的再審事由。依照《中華人民共和國民事訴訟法》第二百零四條第一款，《最高人民法院關于適用<中華人民共和國民事訴訟法>的解釋》第三百九十五條第二款的規定，裁定如下：

駁回豐縣城市投資發展有限公司的再審申請。

審 判 長　段曉娟

審 判 員　李道麗

審 判 員　謝春城

法官助理　王　睿

二〇一八年十二月二十七日

書 記 員　江　悅